Concordato preventivo biennale e proposta fiscale #finsubito

Premessa

Preliminarmente si evidenzia che l’istituto del concordato preventivo biennale (CPB) prevede la formulazione, da parte dell’Agenzia delle Entrate, di una proposta per la definizione biennale del reddito derivante dall’esercizio dell’attività d’impresa o dall’esercizio di arti e professioni ai fini delle imposte dirette e del valore della produzione netta ai fini IRAP, ai sensi delle disposizioni contenute  nell’art. 7 del D.Lgs. 12 febbraio 2024, n. 13, ma l’adesione alla proposta non produce effetti ai fini IVA.

Le disposizioni di riferimento non operano alcuna distinzione in funzione della struttura giuridica del soggetto che consegue il reddito, per cui possono avvalersi del concordato sia i soggetti IRPEF, in qualità di imprenditori o lavoratori autonomi individuali, società di persone e soggetti assimilati ai sensi dell’art. 5 del D.P.R. n. 917/1986, sia i soggetti IRES, come le società di capitali, gli enti commerciali e non commerciali, relativamente ad attività commerciali eventualmente esercitate.

L’istituto è riservato ai soggetti che applicano gli ISA e ai contribuenti in regime forfetario, di cui alla legge n. 190/2014; per tali soggetti il concordato si applica in via sperimentale per il periodo d’imposta 2024.

Il contribuente (ISA o forfetario), con riferimento al periodo d’imposta precedente a quelli a cui si riferisce la proposta di concordato, non deve avere debiti tributari (art. 10  del D.Lgs. n. 13/2024) o deve aver estinto i debiti d’importo complessivamente pari o superiore a 5.000 euro, compresi interessi e sanzioni, derivanti da tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate o da contributi previdenziali definitivamente accertati, entro il termine per l’accettazione della proposta; i debiti oggetto di rateazione o sospensione non concorrono al limite di 5.000 euro, fino a decadenza dei relativi benefici.

Le proposte di concordato preventivo biennale vengono formulate sulla base di una metodologia che tiene conto dei dati forniti dai contribuenti attraverso una piattaforma informatica messa a disposizione dall’Agenzia delle Entrate, dei dati ISA e dei dati presenti nelle banche dati dell’Amministrazione Finanziaria e il reddito proposto non tiene tuttavia conto di diversi elementi, che seguono la disciplina fiscale ordinaria anche in caso di adesione al concordato preventivo biennale.

L’Agenzia delle Entrate, entro il 1° aprile di ciascun anno, mette a disposizione dei contribuenti o dei loro intermediari, anche mediante l’utilizzo delle reti telematiche, appositi programmi informatici per l’acquisizione dei dati necessari per l’elaborazione della proposta di cui all’articolo 9.

Con provvedimento direttoriale dell’Agenzia delle Entrate, sono individuati le modalità e i dati da comunicare telematicamente all’Amministrazione finanziaria e con apposito decreto, indicato dall’art. 9 del D.Lgs. n. 13/2024, sono individuati i periodi d’imposta per i quali la metodologia approvata consente di definire la proposta di concordato preventivo biennale.

Si ricorda, infine, che allo stato attuale, per il 2024 e il 2025, i programmi informatici sono resi disponibili, rispettivamente, entro il 15 giugno ed entro il 15 aprile ma, con un decreto correttivo, è previsto che, con particolare riferimento ai contribuenti in regime forfetario, di cui alla legge 190/2014, la messa a disposizione dei programmi viene differito, per il 2024, al 15 luglio 2024. 

Il decreto “correttivo” in attesa di approvazione

Il provvedimento correttivo del D.Lgs. n. 13/2024, in attesa di approvazione nel corso del prossimo Consiglio dei ministri, fissato al 20 giugno 2024, e della relativa emanazione, introduce una modifica ai commi 1 e 4 dell’art. 8 del D.Lgs. n. 13/2024, con la quale si sposta dal 1° al 15 aprile la data entro la quale l’Agenzia delle Entrate (a regime) mette a disposizione dei contribuenti e degli intermediari i software necessari per l’acquisizione dei dati utili per la formulazione della proposta di concordato.

Con un’ulteriore modifica, che impatta sul comma 3 del successivoart. 9, si stabilisce che, a regime, il contribuente può aderire alla proposta di concordato entro il 31 luglio, mentre i soggetti con esercizio non coincidente con l’anno solare potranno aderire entro l’ultimo giorno del settimo mese successivo a quello di chiusura del relativo periodo d’imposta.

Per il primo anno di applicazione (biennio 2024/2025), però, l’adesione potrà avvenire entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale dei redditi, di cui all’art. 11 del D.Lgs. n. 1/2024.

Il provvedimento in commento, con il comma 6 dell’art. 2, sostituisce il termine del 30 settembre (data di presentazione delle dichiarazioni “a regime”) con il nuovo termine del 31 ottobre, già a partire dal 2024, fissando ulteriormente, per i soggetti IRES, all’ultimo giorno del decimo mese successivo a quello di chiusura, il termine di presentazione della dichiarazione annuale dei redditi, con la conseguenza che la scelta di aderire o meno al concordato, per il biennio 2024/2025, potrà essere effettuata con il maggior termine del prossimo 31 ottobre, in luogo del termine precedente indicato del 15 ottobre 2024.

La lett. c) del comma 1 dell’art. 3, inoltre, introduce ulteriori cause di esclusione per l’accesso al concordato, prevedendo che l’adesione non sarà possibile per i contribuenti che, con riferimento al periodo d’imposta precedente a quelli cui si riferisce la proposta, hanno conseguito redditi o quote di reddito (d’impresa e di arte e professioni o comunque denominati) in tutto o in parte esenti, esclusi o non concorrenti alla base imponibile per una quota superiore al 40% o per i contribuenti che hanno aderito, per il primo periodo d’imposta oggetto del concordato, al regime forfetario, di cui alla legge 190/2014 e per le società o per gli enti che, nel primo anno cui si riferisce la proposta, sono interessati da operazioni straordinarie (fusioni, scissione, conferimento) o, nel caso di società personali e associazioni, che abbiano modificato le compagini sociali.

Con ulteriori modifiche alla determinazione del reddito d’impresa o autonomo, si dispone l’esclusione di alcune componenti di reddito ai fini del concordato come, per esempio, la cessione della clientela o di elementi immateriali, per i lavoratori autonomi, e le perdite su crediti e le componenti di reddito da partecipazione in società, per le imprese.

Per effetto del nuovo comma 3-bis da introdurre all’interno dell’art. 22, si prevede che il contribuente deve versare le imposte e i contributi determinati sulla base del reddito della proposta di concordato se quest’ultimo risulta maggiore rispetto a quello effettivamente realizzato e, infine, con ulteriori modifiche agli articoli 20 e 31 del D.Lgs. 13/2024, da una parte per i contribuenti ISA e dall’altra per quelli in regime forfetario, si dispone che, ai fini della determinazione degli acconti delle imposte (dirette e IRAP), relativamente ai periodi d’imposta oggetto del concordato, l’acconto dovuto per le imposte dirette subisce l’applicazione di una maggiorazione del 15% (o 4% o 12%, rispettivamente per i forfetari start-up e per i forfetari a regime) e per l’IRAP del 3% se calcolato con il “metodo storico” (non previsionale) sulla differenza, se positiva, tra il reddito concordato e quello (d’impresa o autonomo) dichiarato per il periodo precedente, rettificato dalle componenti straordinarie, di cui all’art. 17 ; maggiorazione da versare integralmente entro il termine previsto per il pagamento della seconda rata dei medesimi acconti. 

La metodologia approvata

Con il D.M. 14 giugno 2024 il Ministero dell’Economia e delle Finanze, nel rispetto del termine previsto dall’art. 8 del D.Lgs. n. 13/2024, ha approvato la metodologia che consente di definire la proposta concordataria, con la relativa nota tecnica e metodologica (allegato 1 ). 

La metodologia in sintesi

La metodologia, in attuazione del comma 1 dell’art. 9 del D.Lgs. n. 13/2024, è stata predisposta con riferimento alle specifiche attività economiche (art. 1 del D.M. 14 giugno 2024) e tiene conto, si afferma nel provvedimento, degli andamenti economici e dei mercati, delle redditività individuali e settoriali rilevabili dagli indicatori di affidabilità fiscale (ISA) e dalle relative risultanze, nonché dagli specifici limiti imposti dalla disciplina sulla protezione dei dati personali e viene rappresentata nella nota tecnica e metodologica (allegato 1), esclusivamente per i contribuenti che hanno applicato l’ISA nel periodo d’imposta anteriore a quello del biennio (2023).

Di conseguenza, prima di analizzare l’ulteriore contenuto del decreto, è opportuno evidenziare quanto indicato nell’allegato 1  sul tema della definizione della base imponibile concordataria, giacché si afferma che, partendo dal reddito dichiarato dal contribuente nell’annualità oggetto di dichiarazione (periodo d’imposta 2023), per la definizione della proposta sono previsti i seguenti passaggi:

1. misurazione dei singoli indicatori elementari di affidabilità e anomalia;
2. valutazione dei risultati economici nella gestione operativa negli ultimi tre periodi d’imposta, compresa quella oggetto di dichiarazione;
3. confronto con i valori di riferimento settoriali;
4. criterio di formulazione base IRAP;
5. rivalutazione con proiezioni macro-economiche per i periodi di imposta 2024 e 2025.

Su questo ultimo punto, nella parte finale dell’allegato, viene rilevato che le stime del prodotto interno lordo (P.I.L.) italiano prevedono una crescita dello 0,6% nel 2024 e dell’1% nel 2025 con la conseguenza che “la base della proposta concordataria a seguito dei passaggi metodologici precedentemente descritti viene rivalutata attraverso delle proiezioni macroeconomiche disponibili”; e ciò, analogamente, vale anche per la base imponibile del valore della produzione netta rilevante ai fini dell’imposta regionale sulle attività produttive.

Posto, quindi, che la proposta è elaborata sulla base dell’indicata metodologia utilizzando i dati dichiarati dal contribuente e le informazioni rilevabili dagli ISA, ai fini della rivalutazione del reddito si tiene conto delle proiezioni prospettiche macroeconomiche di crescita del P.I.L., elaborate Balla banca d’Italia.

La proposta di concordato, inoltre, è predisposta per i contribuenti che hanno applicato gli ISA nel periodo d’imposta 2023 e che comunicano i dati necessari allo sviluppo, sulla base di quanto indicato nel citato allegato 1, sopra sintetizzato.

Di conseguenza, ai fini della proposta concordataria (art. 2 del D.M. 14 giugno 2024), con detta metodologia sono individuati:

• il reddito di lavoro autonomo (art. 15 del D.Lgs. n. 13/2024);
• il reddito d’impresa (art. 16 del D.Lgs. n. 13/2024);
• il valore della produzione netta (art. 17 D.Lgs. n. 13/2024).

I detti redditi (ai fini dell’imposizione diretta) e il valore della produzione netta (ai fini dell’imposizione IRAP) sono rilevanti per la proposta di concordato relativa al primo biennio di applicazione (2024/2025). 

Cessazione degli effetti del concordato

Con riferimento, invece, al D.M. 14 giugno 2024, si dispone, innanzitutto, che in relazione alle disposizioni, di cui al comma 2 dell’art. 19 e del comma 2 dell’art. 30 del D.Lgs. n. 13/2024, ferme restando le altre situazioni, di cui agli articoli 21 , 22 , 32 e 33 del medesimo provvedimento, il concordato “cessa di produrre effetti a partire dal periodo d’imposta in cui si realizzano minori redditi o minori valori della produzione netta effettivi” eccedenti la misura del 50%, rispetto a quelli oggetto del concordato in presenza di talune “circostanze eccezionali” ovvero:

• eventi calamitosi per i quali è stato dichiarato lo stato di emergenza (lett. c, comma 1, art. 7 e comma 1, art. 24 del D.Lgs. n. 1/2018);
• altri eventi di natura straordinaria.

Tra gli altri eventi di natura straordinaria, pare in modo tassativo e non esemplificativo, quelli relativi a:

• danni ai locali destinati all’attività d’impresa o di lavoro autonomo, tali da renderli totalmente o parzialmente inagibili e non più idonei all’uso;
• danni rilevanti alle scorte di magazzino, tali da causare la sospensione del ciclo produttivo;
• l’impossibilità di accedere ai locali di esercizio dell’attività;
• la sospensione dell’attività, laddove l’unico o principale cliente sia un soggetto il quale, a sua volta, a causa dei detti eventi, abbia interrotto l’attività (liquidazione ordinaria, liquidazione coatta-amministrativa o giudiziale, cessione in affitto dell’unica azienda, sospensione dell’attività ai fini amministrativi dandone comunicazione alla Camera di commercio, industria, artigianato e agricoltura e sospensione dell’esercizio della professione dandone comunicazione all’ordine professionale di appartenenza o agli enti previdenziali e assistenziali o alle casse di competenza). 

L’adeguamento e la graduazione della proposta di concordato

L’Agenzia delle Entrate deve tenere conto, comunque, di possibili eventi straordinari comunicati dal contribuente (art. 5 del D.M. 14 giugno 2024), al fine di determinare puntualmente il reddito oggetto della proposta concordataria.

Di conseguenza, i redditi di lavoro autonomo, quelli d’impresa e il valore della produzione netta, come indicati nell’art. 3  (comma 1, lettere a, b e c) del decreto in commento, limitatamente al primo periodo del biennio (periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024), sono ridotti nella misura del:

• 10%: in presenza di eventi straordinari che hanno comportato la sospensione dell’attività economica per un periodo compreso tra i trenta e i sessanta giorni;
• 20%: in presenza di eventi straordinari che hanno comportato la sospensione dell’attività economica per un periodo superiore a sessanta giorni e fino a centoventi giorni;
• 30%: in presenza di eventi straordinari che hanno comportato la sospensione dell’attività economica per un periodo superiore a centoventi giorni.

Gli eventi straordinari appena indicati sono quelli riconducibili alle fattispecie individuate dall’art. 4  (lettere a, b, e ed f del comma 1) del D.M. 14 giugno 2024, con l’esclusione delle fattispecie inerenti alla fase di liquidazione, sia essa ordinaria, coatta-amministrativa o giudiziale (lett. c, comma 1 dell’art. 4) e della cessione in affitto dell’unica azienda (lett. d del comma 1 dell’art. 4 del D.M. 14 giugno 2024).

Con l’art. 7 del decreto in commento, inoltre, al fine di garantire la gradualità della proposta, per i redditi di lavoro autonomo e d’impresa da proporre per il 2024, si deve tenere conto di quelli dichiarati per il 2023 ma nella misura del 50% del maggior reddito determinato con la metodologia di cui all’allegato 1  mentre, ai fini del valore della produzione netta (IRAP), si deve tenere conto di quanto dichiarato per il periodo d’imposta 2023, senza alcun abbattimento. 

Tutela dei diritti, delle libertà e dei legittimi interessi dei contribuenti

L’art. 6 del D.M. 14 giugno 2024 dispone che, ai fini della proposta, sono trattati determinati dati personali contenuti nelle banche dati (ISA, dichiarazioni fiscali, patrimonio mobiliare e immobiliare, dati contabili, versamenti e compensazioni nonché le dichiarazioni in tema di condanne penali per i reati penali, di cui al D.Lgs. n. 74/2000 (penale tributario), dall’art. 2621 c.c. (false comunicazioni sociali) e degli articoli 648-bis (riciclaggio), 648-ter (impiego di denaro o beni provenienti da attività illecite) e 648-ter.1 (autoriciclaggio) c.c.

I dati saranno conservati fino alla fine del termine di decadenza della potestà impositiva e, comunque, fino alla definizione dei contenziosi in essere e, decorsi i detti termini, saranno cancellati; l’Agenzia delle Entrate deve garantire tutte le misure necessarie di sicurezza tecniche e organizzative idonee a garantire la riservatezza, l’integrità, la disponibilità dei dati e la sicurezza dei sistemi, nonché quelle necessarie ad assicurare che i dati utilizzati siano attuali, coerenti, completi, tracciabili e ripristinabili, nel rispetto del regolamento UE n. 2016/679 (art. 32).

Riferimenti normativi: